Налог на имущество у российских компаний

Какое имущество облагается налогом у российских организаций

Елена Попова, государственный советник налоговой службы РФ I ранга

Состав налогооблагаемого имущества

У российских организаций налогом на имущество облагаются:

  • объекты движимого имущества, принятые на учет до 1 января 2013 года и отраженные в балансе на счетах 01 «Основные средства» и 03 «Доходные вложения в материальные ценности»;
  • объекты недвижимого имущества, отраженные в балансе на счетах 01 «Основные средства» и 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

Это следует из положений пункта 1, подпункта 8 пункта 4 статьи 374 Налогового кодекса РФ и подтверждается письмами Минфина России от 25 февраля 2013 г. № 03-05-05-01/5322 и ФНС России от 18 февраля 2013 г. № БС-4-11/2677.

В состав налогооблагаемого имущества, в частности, включаются:

  • объекты, переданные (предназначенные для передачи) во временное владение, пользование, распоряжение, доверительное управление и совместную деятельность (в т. ч. за границей);
  • объекты, полученные по концессионному соглашению;
  • объекты, приобретенные и фактически эксплуатируемые за границей (даже если они никогда не ввозились в Россию).

Об этом сказано в подпункте «а» пункта 4 и пункте 5 ПБУ 6/01. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 2 августа 2011 г. № 03-05-05-01/59, от 26 октября 2009 г. № 03-05-06-01/68.

При определении состава движимого и недвижимого имущества руководствуйтесь статьей 130 Гражданского кодекса РФ, Законом от 30 декабря 2009 г. № 384-ФЗ и Общероссийским классификатором основных фондов (ОКОФ), утвержденным постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. № 359. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 25 февраля 2013 г. № 03-05-05-01/5322. А в письме от 3 сентября 2013 г. № 03-05-05-01/36269 представители финансового ведомства предлагают признавать движимым любое имущество, в отношении которого не требуется государственная регистрация прав.

Движимое имущество вновь созданных организаций (зарегистрированных в ЕГРЮЛ после 1 января 2013 года) налогом на имущество не облагается. Такой же порядок распространяется на правопреемников реорганизованных организаций, которые формируют баланс и отражают в нем движимое имущество, перешедшее к ним после 1 января 2013 года в результате реорганизации. Об этом сказано в письмах Минфина России от 25 сентября 2013 г. № 03-05-05-01/39723 (реорганизация в форме выделения), от 22 мая 2013 г. № 03-05-05-01/18084 (реорганизация в форме присоединения) и № 03-05-05-01/18166 и ФНС России от 1 июля 2013 г. № БС-4-11/11799 (реорганизация в форме преобразования).

 

Ситуация: нужно ли платить налог на имущество со стоимости объектов, принятых на учет в качестве доходных вложений в материальные ценности до 1 января 2006 года

Да, нужно.

Объектами обложения налогом на имущество признаются все объекты, стоимость которых отражена на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности», независимо от даты их поступления в организацию. Налоговая база по налогу на имущество определяется по данным бухучета (п. 1 ст. 375 НК РФ). А бухучет организация обязана вести непрерывно (ч. 3 ст. 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Порядок ведения аналитического учета по счету 03 не предусматривает раздельного отражения объектов в зависимости от даты их приобретения (Инструкция к плану счетов). Поэтому строка «Доходные вложения в материальные ценности» Бухгалтерского баланса, данные которой учитываются при определении налоговой базы по налогу на имущество, должна содержать информацию об остаточной стоимости всех доходных вложений, числящихся в организации.

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 19 сентября 2006 г. № 03-06-01-04/175, от 14 апреля 2006 г. № 03-06-01-04/86, от 8 февраля 2006 г. № 03-06-01-04/11. Правомерность такой позиции подтверждается судебной практикой (см., например, определения Верховного суда РФ от 19 сентября 2006 г. № КАС06-341, ВАС РФ от 18 сентября 2007 г. № 11326/07, постановление ФАС Северо-Западного округа от 17 мая 2007 г. № А66-9223/2006).

Ситуация: нужно ли платить налог на имущество с основных средств стоимостью не более 40 000 руб.

Ответ на этот вопрос зависит:

  • от вида основных средств (движимое или недвижимое имущество);
  • от учетной политики, которую организация разработала для целей бухучета.

Если основное средство относится к движимому имуществу, то оно признается объектом налогообложения только в том случае, если было принято к учету до 1 января 2013 года (подп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ, письмо ФНС России от 18 февраля 2013 г. № БС-4-11/2677). Основные средства – объекты недвижимости облагаются налогом на имущество независимо от даты постановки на учет (п. 1 ст. 374 НК РФ).

Основные средства стоимостью не более 40 000 руб. можно отражать как на счете 01 «Основные средства», так и на счете 10 «Материалы» (в составе материально-производственных запасов). Об этом сказано в абзаце 4 пункта 5 ПБУ 6/01.

Конкретный лимит стоимости такого имущества (в пределах 40 000 руб.) организация вправе установить самостоятельно, закрепив его в учетной политике по бухучету в отношении всех основных средств. Налогом на имущество облагаются основные средства, учтенные на счетах 01 или 03 (п. 1 ст. 374 НК РФ). Поэтому стоимость объектов, отраженная на счете 10, налоговую базу по налогу на имущество увеличивать не будет. Например, по объекту стоимостью 22 000 руб. налог на имущество можно не платить, если установленный организацией лимит стоимости основных средств выше 22 000 руб., но не более 40 000 руб. за единицу. Если лимит ниже 22 000 руб., то такой объект должен быть учтен на счете 01. С его стоимости придется заплатить налог на имущество.

В налоговом учете основные средства можно списать на расходы единовременно, если их стоимость не более 40 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ). Поэтому, если лимит стоимости основных средств, применяемый в бухучете, менее 40 000 руб., возникнет налогооблагаемая временная разница и отложенное налоговое обязательство (п. 12, 15 ПБУ 18/02).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении основных средств стоимостью не более 40 000 руб. Согласно учетной политике организации в бухучете к основным средствам относится имущество, стоимость которого превышает 15 000 руб.

В январе 2012 года ЗАО «Альфа» приобрело и ввело в эксплуатацию два копировальных аппарата стоимостью 13 000 руб. и 17 000 руб. (без учета НДС). В учетной политике для целей бухучета сказано, что объекты со сроком службы более 12 месяцев и стоимостью не более 15 000 руб. включаются в состав материально-производственных запасов.

В соответствии с Классификацией, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1, копировальный аппарат относится к третьей амортизационной группе. Срок полезного использования – от трех до пяти лет.

В налоговом учете стоимость обоих копировальных аппаратов была включена в состав материальных расходов в январе.

В бухучете:

  • копировальный аппарат, стоимость которого составляет 13 000 руб., в январе был списан на расходы;
  • копировальный аппарат, стоимость которого составляет 17 000 руб., был включен в состав основных средств со сроком полезного использования 40 месяцев.

В бухучете организация начисляет амортизацию линейным методом. Месячная норма амортизации по копировальному аппарату составляет:
1 : 40 мес. × 100% = 2,5%.

Сумма ежемесячной амортизации равна:
17 000 руб. × 2,5% = 425 руб./мес.

Амортизация по копировальному аппарату начисляется с февраля. Поэтому в январе в бухучете возникла налогооблагаемая временная разница в сумме 17 000 руб., с которой бухгалтер рассчитал отложенное налоговое обязательство:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77
– 3400 руб. (17 000 руб. × 20%) – отражено отложенное налоговое обязательство с разницы между суммами расходов по копировальному аппарату, отраженными в бухгалтерском и налоговом учете.

Начиная с февраля по мере начисления амортизации по копировальному аппарату в бухучете отложенное налоговое обязательство будет погашаться:

Дебет 26 Кредит 02
– 425 руб. – начислена амортизация по копировальному аппарату;

Дебет 77 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 85 руб. (425 руб. × 20%) – погашено отложенное налоговое обязательство.

 

Ситуация: нужно ли платить налог на имущество со стоимости приобретенного оборудования, которое оприходовано на счете 07 «Оборудование к установке». Оборудование приобретено до 2013 года

Нет, не нужно.

Налог на имущество платите только с основных средств, которые учтены на счетах 01 «Основные средства» и 03 «Доходные вложения в материальные ценности» (п. 1 ст. 374 НК РФ, подп. «а» п. 4 и абз. 3 п. 5 ПБУ 6/01, письма Минфина России от 26 октября 2009 г. № 03-05-06-01/68, от 8 февраля 2006 г. № 03-06-01-02/05). До тех пор пока оборудование не принято на учет, объекта налогообложения не возникает (письмо Минфина России от 11 января 2008 г. № 03-05-05-01/3).

 

Ситуация: нужно ли платить налог на имущество со стоимости здания, которое непригодно для эксплуатации. Организация ведет работы по его достройке (реконструкции). Документы о регистрации права собственности на здание получены

Нет, не нужно.
Налогом на имущество облагаются:

  • объекты движимого имущества, принятые на учет до 1 января 2013 года и отраженные в балансе на счетах 01 «Основные средства» и 03 «Доходные вложения в материальные ценности»;
  • объекты недвижимого имущества, отраженные в балансе на счетах 01 «Основные средства» и 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

Это следует из положений пункта 1, подпункта 8 пункта 4 статьи 374 Налогового кодекса РФ.

Объекты капитального строительства, работы по достройке (реконструкции) которых завершены не полностью, не отвечают критериям основного средства (п. 4 ПБУ 6/01). Они отражаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», а следовательно, не являются объектами обложения налогом на имущество. Факт регистрации прав на недвижимое имущество в рассматриваемой ситуации значения не имеет (п. 52 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н).

По окончании достройки (реконструкции), то есть после того как имущество будет доведено до состояния, пригодного к использованию, объект недвижимости переведите в состав основных средств:

Дебет 01 (03) Кредит 08
– учтен объект недвижимого имущества в составе основных средств.

Такой порядок следует из пункта 4 ПБУ 6/01, пункта 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности и Инструкции к плану счетов (счет 08).

Со следующего месяца по объекту основных средств можно будет начислять амортизацию (п. 21 ПБУ 6/01). С 1-го числа этого же месяца основное средство следует включить в налоговую базу по налогу на имущество (п. 1 ст. 374, п. 4 ст. 376 НК РФ).

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 25 февраля 2013 г. № 03-05-05-01/5317, от 25 июня 2012 г. № 03-05-05-01/28, от 9 июня 2009 г. № 03-05-05-01/31.

 

Ситуация: нужно ли платить налог на имущество со стоимости приобретенного (построенного) здания, не зарегистрированного в государственном кадастре недвижимости. Здание пригодно к эксплуатации

Да, нужно.

Налогом на имущество облагаются:

  • объекты движимого имущества, принятые на учет до 1 января 2013 года и отраженные в балансе на счетах 01 «Основные средства» и 03 «Доходные вложения в материальные ценности»;
  • объекты недвижимого имущества, отраженные в балансе на счетах 01 «Основные средства» и 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

Это следует из положений пункта 1, подпункта 8 пункта 4 статьи 374 Налогового кодекса РФ.
Объект принимается к учету в качестве основного средства, если он соответствует критериям пункта 4 ПБУ 6/01, то есть:

  • предназначен для использования в производстве (для управленческих нужд или для предоставления в аренду (пользование) за плату) в течение срока, превышающего 12 месяцев;
  • способен приносить доходы в будущем;
  • продажа объекта не предполагается.

Регистрация прав на приобретенное (построенное) здание, а также его регистрация в государственном кадастре недвижимости не влияют на условия признания объекта основным средством. Поэтому если приобретенное (построенное) здание имеет все перечисленные признаки, организация должна отражать его в бухучете на счете 01 «Основные средства» и включать в расчет налоговой базы по налогу на имущество.

Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 25 февраля 2013 г. № 03-05-05-01/5317.

 

Ситуация: нужно ли платить налог на имущество со стоимости строений, приобретенных вместе с участком. Строения сносятся, а на их месте организация строит новое здание для использования в предпринимательской деятельности

Нет, не нужно.

Если строения, приобретенные вместе с земельным участком, не используются (и не будут использоваться) в предпринимательской деятельности организации, в состав основных средств такие объекты не включаются (п. 4 ПБУ 6/01). Следовательно, при расчете налога на имущество их стоимость не учитывается (ст. 374, 375 НК РФ).

Если приобретенные строения не снесены и используются в деятельности организации (например, для сдачи в аренду, для оказания услуг и т. п.), они должны быть включены в состав основных средств и, следовательно, в расчет налоговой базы по налогу на имущество (п. 4 ПБУ 6/01, ст. 374, 375 НК РФ).

Аналогичная точка зрения отражена в письмах Минфина России от 23 июня 2009 г. № 03-05-05-018/36, от 22 апреля 2008 г. № 03-05-05-01/24, от 27 декабря 2007 г. № 03-05-06-01/146.

 

Ситуация: нужно ли платить налог на имущество с автомобиля, угнанного у организации. Автомобиль был принят на учет в составе основных средств до 1 января 2013 года

Нет, не нужно.

При выявлении фактов хищения имущества обязательно проведите инвентаризацию (ч. 1 и 3 ст. 11 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ, абз. 5 п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности). По результатам инвентаризации украденное основное средство спишите со счета 01 «Основные средства» на счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» (Инструкция к плану счетов). На основании данных инвентаризации и акта о списании в бухучете похищенное имущество считается выбывшим из состава основных средств (п. 29 ПБУ 6/01). Следовательно, его остаточная стоимость больше не включается в расчет налоговой базы по налогу на имущество (п. 1 ст. 374 НК РФ).

Документом, подтверждающим факт угона автомобиля, может быть справка об угоне, выданная органом внутренних дел (ОВД). Этот документ является основанием для перерасчета транспортного налога (письмо ФНС России от 7 апреля 2010 г. № 3-3-07/475). Им же можно воспользоваться, если налоговая инспекция потребует обосновать уменьшение налоговой базы по налогу на имущество из-за угона автомобиля.

 

Ситуация: нужно ли платить налог на имущество со стоимости основных средств, переведенных на консервацию

Да, нужно.

Налогом на имущество облагается стоимость объектов, которые числятся в бухучете как основные средства (п. 1 ст. 374 НК РФ). Имущество принимается к учету в качестве основных средств, если выполняется ряд условий, предусмотренных в пункте 4 ПБУ 6/01. Из положений пункта 4 ПБУ 6/01 следует, что имущество, которое временно не используется (находится на консервации), является основным средством. Его по-прежнему нужно отражать на счете 01 «Основные средства» (03 «Доходные вложения в материальные ценности»). Подтверждает это и пункт 20 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.

Таким образом, со стоимости временно не используемых основных средств нужно платить налог на имущество. Исключение – если для организаций, основные средства которых находятся на консервации, региональным законодательством предусмотрена льгота.

Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина России от 15 мая 2006 г. № 03-06-01-04/101.

Размер налога на имущество зависит от того, на какой срок актив передан на консервацию.

Если срок консервации объекта до трех месяцев, продолжайте начислять по нему амортизацию (п. 23 ПБУ 6/01, п. 3 ст. 256 НК РФ). Остаточная стоимость основного средства в этом случае будет ежеквартально уменьшаться, а вместе с этим – и размер платежей по налогу на имущество.

Если срок консервации актива более трех месяцев, амортизацию в бухгалтерском и налоговом учете начислять не нужно (п. 23 ПБУ 6/01, п. 3 ст. 256 НК РФ). После расконсервации объекта амортизацию следует начислять по тем же правилам, что и до нее. На период консервации срок полезного использования основного средства продлевается. Поэтому налог на имущество придется платить в течение более длительного времени.

 

Ситуация: нужно ли платить налог на имущество со стоимости основных средств, которые относятся к линиям энергопередач. Объекты приняты на учет после 1 января 2013 года

Да, нужно, если такие объекты признаются недвижимым имуществом.

Основные средства, принятые к учету начиная с 1 января 2013 года, облагаются налогом на имущество, только если они являются объектами недвижимости. Это следует из положений пункта 1, подпункта 8 пункта 4 статьи 374 Налогового кодекса РФ и подтверждается письмами Минфина России от 25 февраля 2013 г. № 03-05-05-01/5322 и ФНС России от 18 февраля 2013 г. № БС-4-11/2677.

Чтобы определить, какое имущество отнести к движимому, а какое к недвижимому, нужно руководствоваться статьей 130 Гражданского кодекса РФ, Законом от 30 декабря 2009 г. № 384-ФЗ и Общероссийским классификатором основных фондов (ОКОФ), утвержденным постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. № 359. Такие разъяснения есть в письме Минфина России от 25 февраля 2013 г. № 03-05-05-01/5322.

Для целей налога на имущество перечень объектов, которые относятся к линиям энергопередачи, утвержден постановлением Правительства РФ от 30 сентября 2004 г. № 504. В этом списке есть и недвижимость, и движимое имущество.

К недвижимому имуществу относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей. То есть объекты, переместить которые невозможно без несоразмерного ущерба их назначению. Об этом сказано в пункте 1 статьи 130 Гражданского кодекса РФ.

Поэтому к недвижимому имуществу из этого перечня нужно относить, например, воздушные линии электропередачи на опорах (код ОКОФ 12 4521125), здания электрических и тепловых сетей (код ОКОФ 11 4521012), трансформаторные подстанции (код ОКОФ 14 3115020). А такие объекты, как аппаратура связи (код ОКОФ 14 322160), автоматизированные системы управления подстанций (код ОКОФ 14 3313530), контрольные средства телемеханики (код ОКОФ 14 3313040) можно отнести к движимому имуществу.

Обоснованно исключить подобные объекты из расчета налога на имущество получится, когда выполняются одновременно три условия:

  • устройство (оборудование, аппаратура) представляет собой самостоятельную технологическую единицу, переместить которую можно без ущерба для ее назначения;
  • имущество отражено в бухучете как отдельный инвентарный объект;
  • объект принят к учету не ранее 1 января 2013 года.

Имущество, освобожденное от налогообложения

Существует две категории основных средств, с которых налог на имущество платить не нужно:

1) льготируемое имущество (ст. 381 НК РФ). Оно исключается из расчета налоговой базы;

2) имущество, которое не является объектом налогообложения (земельные участки, объекты природопользования, объекты культурного наследия, любые виды движимого имущества, принятого на учет в качестве основных средств с 1 января 2013 года, имущество некоторых федеральных органов исполнительной власти и др.) (п. 4 ст. 374 НК РФ).

Ситуация: нужно ли платить налог на имущество со стоимости наружных сетей канализации и водоснабжения, учтенных как отдельные инвентарные объекты. Право собственности на эти объекты не зарегистрировано

Да, нужно.

Сети канализации и водоснабжения (в т. ч. наружные) отвечают критериям недвижимого имущества. Ведь они представляют собой часть инфраструктуры, необходимой для нормальной эксплуатации зданий и сооружений (подп. 20 ст. 2 Закона от 30 декабря 2009 г. № 384-ФЗ). Расположенные под землей, коммуникации конструктивно связаны с конкретными строениями, поэтому перенести их на другую территорию с повторным подключением к другим объектам невозможно. А раз канализационные сети и водопроводы – это недвижимые объекты, то они облагаются налогом на имущество. Это следует из положений пункта 1 статьи 130 Гражданского кодекса РФ и пункта 1 статьи 374 Налогового кодекса РФ.

Тот факт, что право собственности на коммуникационные сети не регистрировали, – не основание исключать такие объекты из налоговой базы. При этом неважно, проложила ли организация эти сети самостоятельно или же она приобрела их у прежнего собственника.

Также не имеет значения и то, каким способом эти коммуникационные сети отразили в бухучете: как отдельный инвентарный объект или же в составе здания. Да, когда срок полезного использования таких сетей отличается от срока службы самих зданий и сооружений, подключенных к ним, их можно принять к учету в качестве самостоятельных инвентарных объектов (п. 6 ПБУ 6/01). Это касается и централизованных коммуникационных сетей, подключенных к зданиям и сооружениям разных собственников (например, городской водопровод). Однако независимо от выбранного способа учета эти объекты в любом случае относятся к недвижимости. А потому их стоимость надо включать в расчет налоговой базы по налогу на имущество.

Правомерность такого вывода подтверждается письмами Минфина России от 16 октября 2012 г. № 07-02-06/247 и ФНС России от 24 октября 2013 г. № БС-4-11/19151.

По материалам БСС «Система Главбух»

admin

Vivamus vel sem at sapien interdum pretium. Sed porttitor, odio in blandit ornare, arcu risus pulvinar ante, a gravida augue justo sagittis ante. Sed mattis consectetur metus quis rutrum. Phasellus ultrices nisi a orci dignissim nec rutrum turpis semper.